Con l’ordinanza n. 13120 depositata in data 27 aprile 2022, la Cassazione torna sul tema del legittimato passivo al pagamento dell’ICI (e dell’IMU) nel contratto di locazione finanziaria immobiliare.
Il Fatto
La Commissione tributaria regionale dell’Abruzzo aveva rigettato l’appello proposto dall’utilizzatore dell’immobile concesso in locazione finanziaria, così confermando il decisum di prime cure che aveva accolto l’impugnazione di un avviso di accertamento ICI relativo all’anno 2011.
La motivazione poggiava sull’argomento che, venendo in considerazione un contratto di locazione finanziaria oggetto di risoluzione per inadempimento, il concedente non era tenuto al versamento dell’imposta, in difetto di riconsegna dei beni soggetto passivo del tributo dovendosi considerare il locatario (utilizzatore).
Il Ricorso dell’Utilizzatore
L’Utilizzatore ha presentato ricorso ai sensi dell’art. 360, c. 1, n. 3, denunciando violazione e falsa applicazione di legge in relazione al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 3, c. 2, al d.lgs. n. 23 del 2011, art. 9, c. 1, ed alla I. n. 147 del 2013, art. 1, c. 672, deducendo, in sintesi, che, – avuto riguardo ai dati di sistema involti dalla disciplina dei presupposti e dei soggetti passivi dell’ICI (e dell’imposta municipale propria), inconcludenti, a tal fine, le stesse istruzioni ministeriali e la disciplina della Tasi (art. 1, c. 672, cit.), quest’ultima incentrata sui diversi presupposti e natura giuridica dell’imposta, – la formula normativa di identificazione dei soggetti passivi d’imposta (art. 3, c. 2, e art. 9, c. 1, cit.) deve essere
interpretata nel senso che la (previa) riconsegna del bene, oggetto di locazione finanziaria, non incide sullo schema di identificazione della
soggettività passiva che, una volta risolto il contratto, fa capo al locatore, e non più all’utilizzatore.
Le motivazioni della Sentenza
Secondo la Suprema Corte il motivo sopra descritto è fondato. La Corte argomenta la decisione con le motivazioni di seguito trascritte:
“Seppur connotato da un (iniziale) contrasto interpretativo, l’orientamento della Corte si è venuto progressivamente a consolidare secondo una lettura del dato normativo, – che, avendo riguardato il d.lgs. n. 23 del 2011, art. 9, c. 1, è senz’altro riferibile alla (del tutto identica) disposizione di disciplina (d.lgs. n. 504 del 1992, art. 3, c. 2), – cui il Collegio intende dare continuità, alla cui stregua l’obbligazione d’imposta, al ricorrere di un contratto di locazione finanziaria, si consolida quale situazione giuridica soggettiva dell’utilizzatore sin dalla sottoscrizione del relativo contratto e, simmetricamente, viene a cessare con la scadenza (in difetto di riscatto) o, come nella fattispecie, con la risoluzione, di quello stesso contratto (Cass., 13 marzo 2020, n. 7227; Cass., 19 novembre 2019, n. 29973; Cass., 9 ottobre 2019, n. 25249; Cass., 22 maggio 2019, n. 13793; contra Cass., 17 luglio 2019, n. 19166);
la Corte ha, in particolare, rimarcato come la lettura del dato normativo di cui all’art. 9, c. 1, cit., – di deroga del presupposto impositivo dell’imposta municipale propria, quale costituito dal possesso degli immobili (D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 8, c. 2; v., in identici sostanziali termini, il d.lgs. n. 504, cit., art. 1, c. 2), – induca ad attribuire rilevanza, piuttosto che alla detenzione dell’utilizzatore, in quanto tale, – detenzione che, difatti, difetta rispetto alla fattispecie dell’immobile da costruire che, ciò non di meno, forma oggetto di contratto e di imposizione, – al vincolo contrattuale che fonda la stessa detenzione qualificata che, pertanto, permane, – nella sua dimensione rilevante ai fini tributari, – sino a quando è in vita quel vincolo e, simmetricamente, viene a cessare al suo venir meno (per scadenza o risoluzione del contratto), con conseguente detenzione senza titolo.
Si è, poi, osservato che, – rilevando la cd. ultrattività del contratto di durata, avente ad oggetto il godimento del bene altrui, all’interno del solo rapporto che lega le parti del contratto, – la disposizione normativa sopravvenuta in tema di TASI (art. 1, c. 672, cit.), cui non può riconoscersi un contenuto interpretativo della previgente disciplina dell’IMU, – che, difatti, viene contestualmente salvaguardata da quello stesso ius superveniens (I. n. 147 del 2013, art. 1, c. 703), – trova giustificazione in ragione della diversa natura, e dei distinti presupposti impositivi, che connotato i trattamenti impositivi oggetto di comparazione; laddove, poi, alcun valore interpretativo vincolante può riconoscersi ad istruzioni volte a disciplinare le modalità di compilazione della dichiarazione IMU.
Può soggiungersi, ora, che la fattispecie in trattazione ha trovato immutate coordinate regolative anche nella rimodulazione della disciplina che è stata operata dal legislatore (L. n. 160 del 2019, art. 1, cc. 738 ss.), essendosi, difatti, confermato che il soggetto passivo dell’imposta municipale propria (cd. nuova IMU), – il cui presupposto impositivo si correla, pur sempre, al possesso di immobili (art. 1, c. 740, cit.), – è il locatario di immobili «anche da costruire o in corso di costruzione concessi in locazione finanziaria, … a decorrere dalla data della stipula e per tutta la durata del contratto» (art. 1, c. 743, cit.)“.
Conclusioni
Alla luce della pronuncia sopra riportata, il rischio dell’inadempimento dell’Utilizzatore nei contratti di locazione finanziaria immobiliare grava sul concedente anche per quanto riguarda l’aspetto impositivo.
Ad esempio, quando il Concedente decida di risolvere il contratto per l’inadempimento dell’utilizzatore avvalendosi della clausola risolutiva espressa., sarà tenuto dal momento della risoluzione del contratto al pagamento dell’ICI (e, stando alla motivazione, il medesimo principio dovrebbe applicarsi all’IMU).
Tale obbligo sussisterà a prescindere dall’effettiva riconsegna dell’immobile al concedente da parte dell’utilizzatore e, dunque, anche nei casi in cui quest’ultimo – a seguito della risoluzione contrattuale – ne abbia ancora la detenzione senza titolo, poiché tali imposte gravano sull’utilizzatore solo “per tutta la durata del contratto“.
Avv. Emanuele Nati
